论内部审计在上市公司中的作用与地位

无锡华润燃气有限公司内审部

【摘要】：通过将上市公司治理与内部审计结合起来，探讨内部审计如何促进上市公司的有效治理。基于这个目标，主要从两大部分展开了分析：第一部分是对上市公司治理和内部审计的相关概述；第二部分是内部审计在上市公司治理的积极方面。 【关键词】：内部审计;公司治理

无锡华润燃气有限公司是华润集团隶属的华润燃气集团下属的20多个城市合资管道燃气公司之一。华润（集团）有限公司建基，是和中国内地最具实力的多元化企业之一。华润的主营业务与大众生活息息相关，主要包括零售、电力、饮品、地产、食品、医药、纺织、化工、水泥、微电子、燃气、压缩机等行业。华润集团旗下共有20家一级利润中心，在拥有5家上市公司：华润创业（HK291）、华润电力（HK836）、华润置地（HK1109）、华润微电子（HK597）和华润燃气（HK1193）。华润集团作为上市公司相对于非上市股份公司来说对财务批露要求更为严格,对公司治理的要求也更高。从国际经验来看，世界知名的大企业几乎全是上市公司。例如，美国500家大公司中有95%是上市公司。纽约证券交易所要求所有的上市公司都设内部审计部门，内部审计部门与董事会、执行管理层、外部审计并列成为有效的公司治理不可或缺的四大基石。在中国，真正确立中国内部审计的法律地位的是1994年《中华人民共和国审计法》的颁布与实施。1995年国家审计署又颁布《关于内部审计工作的规定》，对内部审计机构、人员、权利与义务又做出具体规定。从国际内部审计机构的发展来看，中国的企业既要将内部审计作为企业组织管理控制系统的重要组成部分，又要保证内部审计的性，并与外部审计、董事会及高层互为补充，成为企业组织管理的有效工具之一。

1公司治理与内部审计的概述 1.1 公司治理的涵义

公司治理是现代公司制企业在决策、激励、监督约束方面的制度安排，涉及利益相关者在权利与责任方面的分配、制衡，公司治理的目的是实现科学决策、高效经营和有效控制。 狭义的公司治理的定义方式是将公司治理局限于公司及其股东之间的关系层面。这是传统的财务范式的观点，被称为“代理理论”。广义上的定义方式认为，可以将公司治理看作一张关系网，不仅是一家公司和它的所有者（股东）之间的关系，还包括一家公司和其他广泛的利益相关者（如雇员、客户、供应商、债权人等）之间的关系。这种观点可以被称为“利益相关者理论”。 1.2 内部审计的定义

（1）国际内部审计师协会的定义。

1999年IIA提出了对内部审计的新定义，认为内部审计是一种为促进价值增值，改善组织营运状况而进行的、客观的保证和咨询活动，它通过系统而严谨的方法来评价和改善风险管理、内部控制和治理程序的有效性，以帮助组织实现其目标。从这个定义我们可以看出内部审计不再以消极的发现和评价为主要内容，也不仅仅强调内部控制，其范围和对象已有所扩展，公司治理已经成为了内部审计的研究对象。 （2）中国内部审计协会的定义。 2003年中国内部审计协会发布的《内部审计准则》中将内部审计做了如下定义：“内部审计是指导组织内部的一种、客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动与内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。”从这个定义中，我们可以看到我国对内部审计的定义涵盖了财务审计。 2内部审计在公司治理中的积极方面 (1)内部审计是改善公司治理的重要基础。

20世纪90年代，对公司治理与审计关系的研究进入实质性阶段。学者朱元午从审计与公司治理结构的辩证关系进行分析，认为公司治理模式决定审计模式，审计对公司治理结构又会起积极作用，健全的审计模式和审计制度可以促进公司治理结构的完善。纽约证券交易所要求所有的上市公司都设内部审计部门，内部审计部门与董事会、执行管理层、外部审计并列成为有效的公司治理不可或缺的四大基石。在中国，真正确立中国内部审计的法律地位的是1994年《中华人民共和国审计法》的颁布与实施。1995年国家审计署又颁布《关于内部审计工作的规定》，对内部审计机构、人员、权利与义务又做出具体规定。从国际内部审计机构的发展来看，中国的企业既要将内部审计作为企业组织管理控制系统的重要组成部分，又要保证内部审计的性，并与外部审计、董事会及高层互为补充，成为企业组织管理的有效工具之一。

(2)内部审计能增加公司价值。

一方面，内部审计通过努力识别和预防风险，帮助企业减少损失，当内部审计成本小于减少的损失时，企业价值得以增加；另一方面，内部审计的存在，客观上会对企业内部的经营者和被审计部门监督的部门产生威慑作用，使其不得不维持良好的控制系统，并努力改善工作绩效。这种被动的“自律”行为客观上也导致企业价值的增加。

百事可乐公司内部审计为适应超竞争环境对公司发展的挑战，近年来不断进行审计创新，采取新型审计模式。内部审计师鼓励被审计部门提出他们所关心的问题，在审计报告中使用正强化激励而非责难性的措辞，对薄弱环节和存在的问题提出改进和途径，而不是简单地批评。内部审计部门针对不同层次管理者的不同需要，提出不同的审计报告：重大问题和审计总结报告报送最高管理当局，以便于获得权威人士的支持、协调和授权；详细的审计建议直接送给部门经理或第一线管理人员，并向被审计部门提供其所需的信息，以便于其及时采取措施、解决问题。

(3)内部审计强化企业的内部控制。 内部控制既是经营业绩的基础，又是公司治理的重要内容。确保内部控制有效，这是内部审计的主要目标之一。Cadbury报告（1992）从公司治理角度研究财务报告与审计问题。1992年美国反虚假财务报告委员会（COSO）发布的《内部控制框架》，并于1994年修订，认为“一个客观、能动和富有调查精神的董事会，能够及时发现并纠正经理层违反内部控制行为。”里克（Molz Rick，1995）建议构建一个多元化的董事会，在董事会中引入利益相关者以减少经营者对公司的控制。只有董事会（含审计委员会）、高级财务管理人员（含内部审计师）、外部审计师三者协同，运行良好的财务报告系统才可能形成。美国商业圆桌会议1997年颁布的《公司有效治理声明》要求，董事会应确保公司设立有效的内部控制。20世

纪90年代，美国注册会计师协会发布《审计鉴证准则》（SSAE）第6号，要求公司公布的内部控制报告由董事长、总经理、财务负责人、内部审计负责人共同签字，这一要求的主要内容在《萨班斯——奥克斯法案》（2002）中加以确认。内部审计具有监督、评价、控制等职能，由内部审计实施的内部控制测试，目的是为了保证对经营活动、财务活动的有效控制。在董事会领导下，内部审计侧重于内部控制、绩效评估和经营审计。外部审计师只是短期审计，因而更多地依赖公司内部审计机制，以持续、及时地向审计委员会提供充分信息，使董事会履行监控职能。董事会领导的内部审计，确立新的审计委托关系，赋予审计部门较大权力，有利于审计职能的发挥、改善监控效果。 (4)内部审计加强公司的风险管理。

IIARF在2003年指出：内部审计在监管公司风险、评价控制测试中起着重要的作用。现代企业的内部审计一般要满足以下要求：股东和股东代表大会机构对公司经营状况的了解，以防范决定风险；外部审计和监督机构对公司的内部控制的研究的评估，以降低审计和监管风险；潜在投资者对公司的经营业绩和发展潜力的客观评估，以减少投资风险。经济合作发展组织1999年颁布的《公司治理原则》要求，董事会通过风险评估、财务控制等活动保证公司财务报告过程及其结果的完整、合法和可信。

(5)内部审计是解决信息不对称引起的代理问题的有力措施。

内部审计能够疏通企业委托代理链条中的信息传递渠道，减少代理人的逆向选择与道德风险，缓解代理问题。公司治理结构是实施审计的制度环境，是促使内部审计有效展开，保证内部审计功能发挥的前提和基础；另一方面，内部审计是公司治理结构趋于健全的保证，公司治理结构的完善及其作用的发挥离不开内部审计。有效的内部审计是公司治理结构中形成权力制衡机制并促使其有效运行的手段。《上市公司治理准则》条中指出：审计委员会负责监督公司的内部审计制度及其实施，负责内部审计与外部审计之间的沟通。 (6)内部审计在公司治理中能增加组织价值

公司治理的宗旨在于：谋求更大的持续性和市场竞争优势。内部审计正是通过特有的验证和咨询功能融入组织增加治理价值的治理链中，与公司治理的目标趋于一致，构成了公司治理系统的一个组成部分。事实上，组织增加价值的形式是多种多样的。资产的所有者认为设立内部审计机构，有专业的内部审计师能制约内部各职能部门，减少舞弊行为的发生，保证业务执行者提供数据的可靠，保护资产的安全、完整、增值；经营治理者对内部审计能增进其经营效率的提高而感爱好；外部审计人员则将内部审计视为一种非凡的内部控制，假如这种控制运行有效，则可利用内部审计的工作资料和评价结果，而减少工作量；供给商则希望运用内部审计的评价来判定是否继续交易，货款能否及时收回；员工也希望内部审计能督促人力资源部门承诺和实现他们发展的要求，落实提供技能培训的机会，实现员工的可持续发展，以至企业的可持续发展。

(7)内部审计弥补了公司治理中监事会监督的不足

公司治理中最基本的是要保证董事会、高级治理层、监事会三权制衡，但很多审计失败的案例告诉我们，监事会的监督功能很有限。在我国，监事会监督与内部审计存在本质上的区别。 1、二者的出发点不同，监事会主要维护股东和债权人的利益，而内部审计应向所有的利益相关者负责。既要为外部的表使用者验证表的可信性，也要为治理层需要的信息进行验证，

还能为消费者能否增加消费价值服务以及供货客户的需要。

2、二者的人员构成不同。按照我国公司法要求+监事会成员由股东代表和适当比例的公司职工代表所组成，因此性和专业胜任能力显然不足。现实中，职工代表受制于董事会和治理层，根本起不到监督作用，监事会中的股东代表也太多是大股东，损害中小股东利益的事时常发生，监督不到位。据有关资料显示，我国监事会成员构成中，工会、行政人员、经检人员、离职的董事长、总经理占绝大多数，专业人员甚少，相比而言，内部审计师在专业胜任方面，地位性方面表现就更超脱，更具有客观性和公正性。

3、监事会机构形成松散，监视工作难以到位，而内部审计是公司内设置的部门或专职人员，在审计委员会领导下工作，审计是他们的专职，可以将审计工作向纵深方面拓展。审计委员会要保证内部审计向其反映的事项都能得到重视，并向董事会告。我认为在审计委员会领导下的内部审计机构，受公司董事长的直接领导。地位比较超脱，能够确保审计结果受到足够的重视，进而挺高内部审计的效率。 (8)内部审计促使公司治理中的内部控制有效运转

一般的讲，保证公司治理有效的重要因素是内部控制。过去对内控制度评审，是社会审计用来确定审计重点，确定是否采用抽查法。以及样本规模大小的方法和程序，目的是减少审计风险，节约审计成本。

而内部审计作为内部控制的再控制，是通过对内部控制的监督和评价来实现公司治理的效果。与组织的其他部门相比，内部审计具有相对的性和综合性，它更能从组织的全局角度。更全面地识别和评估风险，提出防范风险的有效建议。内部审计监督和评价的内容包括：控制环境。如、公司治理层的治理理念和经营风格；公司治理结构；董事会及所属委员会发挥的作用；权、责、利的分配；人力资源及执行等。风险识别与评估。即能否预见组织面临的风险及风险产生可能造成的损失。风险控制活动。包含生产经营业务、资产治理业务、资金治理控制、财务会计控制及电子信息系统的风险治理和评估。假如信息系统安全性出问题，不慎泄露商业秘密或发生道德问题，那有可能失去一份可观的定货合同，甚至会影响到企业进一步发展。消息沟通与反馈。评价企业治理层对风险的态度和应变能力。监督与评价。即评价自身在监督、咨询活动中的准确性、有效性和控制效率。通过内控制度评审，能够对被审计单位更深入的了解，促使公司治理中的内部控制有效运转 (9)内部审计帮助治理层进行风险导向的审计

在今天，治理层已经注重到经营活动各方面的整体关系，将经营过程的导向治理与企业的价值增值结合在一起。风险导向治理的经营思想之一就是要提高内部和外部顾客的满足度，最终将顾客的愿望实现转化为企业与供给商、生产设计、生产过程的各种治理关系。 内部审计为了提供最能增值的服务，也需要采取这种过程导向审计。在企业内部，审计师通过他们的执业积累了许多有关组织的全面知识，他们非常熟悉一个组织的价值创造过程，因而是改善组织流程的理想咨询者，企业流程再造也会给供给商和顾客产生正面影响。这样内部审计也能给外部各利益相关者增加价值。内部审计通过对价值创造过程的信息评估，比对孤立的信息进行评估能提供更可靠、更相关的信息，从而产生更有效的组织治理。现实中治理层也很重视战略决策的风险治理，一个成功的决策使组织的持续经营得到保证，高管的经营效率：效果和经营能力也得到验证。如对资本投资决策，高管需要审计师帮助其

进行评估论证。而这种评估，涉及到应用财务和非财务双重标准，内审人员既要应用诸如净现值法、内含酬率法评估项目可行性，也要结合公司的发展战略，评估长远利益。例如一项设备投资应与产品的改良、多样化经营以及降低经营风险等相结合，而不是简单的更新，审计师还应设法将产品改良，提高产品质最，带来的节约成本以及顾客满足度提高丽增加的销售额进行量化，为治理层提供切实有效的咨询服务。

当前，我国企业的内部审计还存在许多误区，内部审计人员参差不齐，内部审计的地位和作用还未被各界所重视，开展内部治理审计，需要一个漫长的实践过程，还需理论界不断总结、交流和内部审计人员的共同努力。当内部审计工作成为企业必不可少的治理要素时，那么实现内部审计执业化也将成为必然。