美国会计准则中文版02 存货

1-1. 会计定义概述

一般情况下，存货应该以成本（即原值）入帐，包括所有为存货的最终售出而花费的直接与间接的成本。然而，在某些情况下，存货应以其他方式入帐。比如，如果存货的原值大于其市场价值，该存货应以按照成本是市价孰低的原则，应以市价入帐，而因此产生的尚未实现的损失将计入当期的损益。

决定存货的销售成本的主要目标就是选择能正确反映当期利润的计价方法。在某些情况下，为了确保销售成本计算的适当性，对某一部分存货选择一种发出计价方法，而对另一种存货可能采用另一种计价方法。公认会计准则通常允许采用以下的成本计算方法：(会计研究公报 43, Ch. 4, par. 6)

1. 先进先出法（FIFO）：先进先出方法假设存货的流动是按照它们被采购的顺序进行的。也就是说，先购入的存货先被发出。FIFO方法使资产负债表上的存货成本更接近其重置成本，这是因为帐面余下的存货是最近购买的。FIFO方法比较适用于那些存货易遭损坏或出现呆滞的行业，因为这样容易与存货的物流保持一致。

2. 平均价格法：这种方法是用同一期间内所有相同货物的平均价格来计量该种存货成本。通常，平均价格法包括加权平均法与移动加权平均法。

1) 在加权平均法中，于每期期末，将当期能用于销售的所有存货的金额，除以能

用于销售的所有存货的数量而得出存货的平均价格。将平均价格乘以期末存货的数量就得到存货的期末余额，当期能用于销售的所有存货的金额减去存货的期末余额的则作为销售成本计入损益。

2) 在移动加权平均法中，每次购入存货后（而不是在期末），就要计算出新的平

均价格。这样，每当一批存货被销售时，当时的平均价格就是销售成本的价格。 加权平均法通常用于实地盘存制的存货系统中，而移动加权平均法则用于永续盘存制的

存货系统中。美国会计准则允许使用上述两种方法的变种（只要运用恰当）。此外，只要保持连续性，不同的计价方法可用于不同的存货类别。

尽管还有其他一系列的存货计价方法，如个别计价法和后进先出法（LIFO），但Makita仅采用FIFO与平均价格法。

财务会计准则公告第151号《存货计价》 ，修改了会计研究公报第43条第4款《存货计价》，要求固定的制造费用的分摊要基于生产设备的正常的负荷量（比如 历史趋向与当年的预算）。该条款进一步要求将由闲置设备、运费、装卸、毁损而产生的非正常开支计入当期费用中。

一种存货的成本包括所有为其出售而花费的直接与间接的费用。这样，存货的成本包括购入价格、进口税、运费、仓储费、保险等。对于一个生产型企业来说，存货成本通常包括如下内容：

1) 直接材料，包括金额、运费和供应商收取的加工费；

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2 存货（试行版） 第 2 页 共 5 页

2) 直接人工，包括那些直接参与生产的人员工资；和

3) 间接费用，包括生产设施费用、水电费、间接人工成本及相关费用

闲置、变质、毁坏、价格波动或其他因素会导致存货的帐面价值高于其市场价值。在这种情况下，美国会计准则要求将存货的帐面价值降低至市价，由此产生的未实现损失则记入当期的损益中。市场价一般为当前的重置价格，但有下述：

4) 市场价不能超过存货的可收回净值。可收回净值就是估计的售价减去处置存货的费

用后的净值； 5) 市场价不能低于可收回净值减去正常利润后的剩余价值。

在企业合并中获取的存货（比如商业吸收或合并的一方购买的存货）应该按照如下方式对存货进行入帐：

6) 产成品和工具：估计的售价减去所有出售的费用及合理的利润空间 7) 在产品：估计的售价减去完工费用、处置费用及合理的利润空间 8) 原材料：当前的重置价格 (财务会计准则公告第141号, par. 37C)

美国会计准则没有对寄售存货进行特殊的说明。然而，基本的会计理念是：直到真正拥有所有权，才计入一项资产；直到真正将所有权转移给客户，才确认销售。 1-2. 会计程序及披露要求： 企业应该在其财务报表中有如下关于存货的信息披露： (会计研究公报 43, Ch. 4, pars. 14–15)

1) 存货入帐基础（如计价基础）；

2) 存货成本确认方法（如平均价格法，先进先出法等）；

3) 由于成本低于市价而产生的调整或不可撤销的采购承诺所引起的损失（如果这种损

失很大，则需将这种损失从利润表中的主营业务成本中剥离出来单独披露）； 4) 如果因为采用了财务会计准则公告第151号, 《存货成本》, 而导致存货会计中的

显著变化，须在变化当期披露采用新方法对营业利润和净利润的影响（上市公司还须披露对每股净利润的影响）。

1-3. Makita的会计

Makita的存货会计处理是根据会计研究公报43来实施的。Makita存货会计将市场价格作为可变现的净值（*）。该净值在现实中替代当前重置价值而被广泛使用。（*在会计研究学习第13款，《存货的会计基础》中引用）

(1) 存货计价方法

市价与成本孰低法被使用，这里的市价是指可变现净值：

1. 至少应在每一季度末对存货作重新估价；

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2 存货（试行版） 第 3 页 共 5 页

2. 对于工具，应该按类型进行市价与成本孰低法计价；

3. 对零件和辅件，在产品和原材料，应该按单项或分类进行市价与成本孰低

法计价。

(2) 会计科目

每一种存货应该按照如下方法进行分类与入帐： #000900 工具，#001000 零件和辅件，#001100 在产品，#001200 原材料，#001300 库存，或#001400 存货跌价准备。

(3) 在特殊情况下的存货价值重估

从关联方购入的工具应该包括在存货之中。 只有库存存货才须重新估价。从关联方购入的未交付的工具和向关联方作出购入承诺的存货无须重新估价（除非在下述1情况下）。

具体情况下的存货价值重估：

1) 由于毁损、物理变质、闲置及其他原因而使存货的可变现净值减少

a) 当存货由于上述原因而长期未用于生产或出售时，可变现净值应该为零； b) 当存货在修理后能够出售，则可变现净值应该是修理后存货的售价（或二手货售价）。

2) 不再使用的模具

a) 如果有以下情形，可变现的净值应该是零：

- 存货是用于生产模具的原材料，而须用该模具生产的存货已不再生产，且该模

具无法售出，或是用于生产模具的修理材料； - 模具不再出售或不能用于其他用途； - 根据内部管理的要求须处理的存货。

b) 对于尽管内部管理没有明确要求，但需要定期处理的存货，须将根据经验估计的处

理损失从该存货的可变现净值中扣减。

3) 根据当前售价计算可变现净值 可变现净值＝售价－直接销售费用

直接销售费用：销售折扣，广告费，销售佣金等

可变现净值应该根据最近的实际售价、价格清单，及推销价而定。

4) 根据存货帐龄而计算出来的可变现净值

如果存货不是上述1）、2）、3）中的任一类型并且长期没有变动的记录，这种存货应该根据帐龄计算出来的可变现净值来重新估价。估计的售价应该是在未来2－3年内出售这批货物的价格

a) 存货应该根据其帐龄分类，每种类别有一个具体的价格（折扣）比例；

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b) 存货的可变现净值应该是存货的帐面成本（取得价格）乘以其对应的帐龄类别

的价格比例后的积； c) 价格比例应该定期复核。 价格波动、实际销售结果和销售利润都是该复核的依据。复核的结果应该汇报给MJ 会计财务部。

(4) 会计处理

a) 当可变现净值低于存货的帐面价值（取得成本），差异将被记入至存货跌价准

备

帐面价值 > 可变现净值

存货跌价准备 = 帐面价值 – 可变现净值

b) 原则上，以前年度计入并结转至今的由存货帐龄产生的跌价准备不应该减少和

更改。

c) 存货跌价准备应该抵减存货的帐面余额，并且成为销售成本的一部分。

在资产负债表上的存货余额应该与期末存货的余额保持一致。 期初存货余额应该与上一年度期末的存货余额保持一致。

1-4. 案例分析

M公司根据存货的帐龄制定的一系列的价格（折扣）比例。从而用于计算存货的跌价准备

在2005年末，M公司根据以下方法对其A、B、C存货进行的重新估价：

帐龄 价格比例 0% 2年以内 19% 2－3年 28% 3－4年 37% 4－5年 46% 5－6年 55% 6－7年 70% 在过去1年中没有销售记录

NRV = 当年售价－直接销售费用

NRV’ = 根据相应的帐龄价格比例计算出来的可变现净值 NRV’ 成本 NRV 帐龄 A $100 $85 - 0.25 年 B $ 90 $110 2.50 年 $72.9 C $ 80 $95 - 0.50 年 $72.9=$90×（100%-19%）

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(A存货的跌价准备) $100-$85＝$15

(B存货的跌价准备) $90-$72.9=$17.1 (C 存货的跌价准备) 零 因为 NRV>成本

所有跌价准备=15+17.1=$32.1

#210500 期末存货（费用） 32.1 #001400 存货跌价准备 32.1

1-5. 相关报表

A-60 工具类型的取得成本和跌价准备应该由生产厂家进行列报和分类 D-130, D-130A

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